Весной 2021 года Федеральная налоговая служба и Верховный Суд Российской Федерации существенно изменили подход к применению так называемого расчетного метода при налоговой реконструкции. Новое толкование статьи 54.1 Налогового кодекса, по сути, сделало этот механизм крайне сложным для применения на практике. Теперь для того, чтобы реализовать право на вычет фактически понесенных расходов, налогоплательщик должен не просто подтвердить реальность операций, но и активно помогать налоговым органам в устранении потерь бюджета, раскрывая информацию о реальных исполнителях по сделкам. О будущем расчетного метода и последствиях новых разъяснений мы поговорили с ведущими экспертами налогового права.
Эволюция подхода: от Конституционного Суда к ВС РФ
Статья 54.1 НК РФ, введенная в 2017 году, изначально закрепляла право налогоплательщика уменьшить налоговую базу при соблюдении трех ключевых условий: отсутствие искажения сведений о хозяйственных операциях, отсутствие цели неуплаты налога и фактическое исполнение обязательства контрагентом. Конституционный Суд в 2020 году указал, что эта норма не создает новых прав, а лишь конкретизирует механизм контроля, поддерживая баланс частных и публичных интересов.
Однако в 2021 году этот подход был кардинально пересмотрен. Сначала ФНС в своем письме от 10 марта заявила, что для применения расчетного метода налогоплательщик обязан раскрыть лицо, фактически исполнившее сделку, и содействовать его налогообложению. Верховный Суд в определении от 19 мая полностью поддержал эту позицию, поставив возможность «реконструкции» в прямую зависимость от поведения и вины самого налогоплательщика.
Ключевой принцип: вина определяет возможность реконструкции
ВС РФ четко разграничил две ситуации. Если нарушение налогоплательщика связано лишь с документальной неподтвержденностью операций или недостаточной осмотрительностью (неосторожная вина), расчетный метод может быть применен. Это классический случай, когда компания стала жертвой недобросовестных контрагентов, но сама не преследовала цели уклонения.
Совершенно иная ситуация возникает, если будет доказано, что налогоплательщик сознательно создавал формальный документооборот для получения необоснованной налоговой выгоды или знал о «техническом» характере своего контрагента. В этом случае, как указал суд, применение расчетного метода недопустимо, так как это уравняло бы в правах добросовестных и недобросовестных участников. Право на вычет расходов по налогу на прибыль в такой ситуации может быть реализовано только при условии активного содействия налогоплательщика в «выводе» операций из теневого оборота – то есть при раскрытии информации, позволяющей найти и обложить налогом реального исполнителя.
Таким образом, ФНС и ВС РФ внесли в статью 54.1 новое, не предусмотренное буквой закона условие, фактически поставив расчетный метод в зависимость от «сотрудничества» налогоплательщика с фискальными органами.
Мнения экспертов: критика и анализ
Экспертное сообщество встретило новые разъяснения неоднозначно. Многие специалисты указывают на внутренние противоречия и практические сложности.
Игорь Павельев, налоговый консультант, отмечает непоследовательность позиции ВС. С одной стороны, суд говорит о недопустимости санкций в виде лишения права на реконструкцию, а с другой – фактически вводит такую санкцию для налогоплательщиков, не раскрывших все детали схемы. Он задается вопросом, какой объем раскрытой информации будет считаться достаточным, особенно когда первичные документы отсутствуют.
Алексей Артюх (Taxology Russia) поддерживает саму идею дифференциации подхода в зависимости от вины, но критикует жесткое приравнивание знания о «техническом» контрагенте к умыслу на уклонение. На практике налогоплательщик может знать о посреднике, но не иметь возможности установить реального исполнителя, информация о котором есть только у организаторов схемы. В результате более виновный участник может оказаться в лучшем положении. Артюх также считает, что расчетный метод по ст. 31 НК РФ, как объективный инструмент, не должен зависеть от вины.
Никита Дейнега (Maxima Legal) призывает оценивать новый подход в контексте действующего, далекого от идеала регулирования. Буквальное толкование ст. 54.1 НК РФ ведет к полному отказу в расходах и вычетах. Поэтому подход ФНС и ВС, допускающий реконструкцию при неосторожности и «легализацию» при раскрытии информации, он считает шагом вперед, хоть и не идеальным.
Даниил Антонов (АБ «Ильюшихин & Партнеры») подчеркивает, что новое определение ВС не меняет коренным образом судебную практику, а лишь развивает ее в условиях действия ст. 54.1. Государство, применяя расчетный метод, берет на себя риски отсутствия «зеркальности» в налогообложении сторон сделки. Делать это в отношении сознательных участников схемы оно не обязано. Ключевой задачей для налогоплательщика в споре остается доказывание отсутствия умысла.
Юлия Крохина (МГУ им. Ломоносова) высказывает наиболее жесткую критику, называя позицию ВС «опасной». Она указывает, что суд поддержал расширительное толкование должной осмотрительности, возложив на компанию ответственность за контрагентов в третьем поколении. По ее мнению, такое решение искажает дух закона и рекомендаций ЕС, на основе которых создавалась ст. 54.1, и превращает реконструкцию в санкцию, оправдывая необоснованное обогащение бюджета.
Аркадий Брызгалин («Налоги и финансовое право») обращает внимание на системную проблему: расчетный метод, предусмотренный подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, не имеет четких законодательных алгоритмов и ограничений, что ведет к произволу со стороны налоговых органов и нарушает принцип определенности налоговой нормы. Он призывает законодателя или высшие суды срочно урегулировать этот вопрос.
Выводы и перспективы
Новая реальность, сформированная позицией ФНС и ВС РФ, делает применение расчетного метода крайне затруднительным. Он фактически поставлен в зависимость от степени «сотрудничества» налогоплательщика с налоговыми органами и оценки его вины. В ближайшее время пересмотра этой позиции ждать не стоит. Для бизнеса это означает необходимость повышенного внимания к документальному оформлению сделок, проверке контрагентов и выстраиванию защиты в спорах с акцентом на доказательство отсутствия умысла. Институт налоговой реконструкции, призванный быть справедливым компромиссом, рискует превратиться в инструмент давления, что вызывает серьезную озабоченность у экспертного сообщества.
Обратите внимание: Шокирующий рост биткоина и будущее альткоинов.
Больше интересных статей здесь: Финансы.
Источник статьи: Будущее расчетного метода исчисления налогов.